Departamento de Derecho Público. Universidad CEU Cardenal Herrera

El 25 de julio finalizó el plazo de presentación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015, cuando el ejercicio fiscal coincide con el año natural y el consiguiente pago del impuesto. Por ello, dedicaré unos párrafos a explicar cómo se cuantifica el impuesto, que se ha visto modificado recientemente. Me centraré, evidentemente, en el régimen aplicable al ejercicio fiscal 2015 y de manera muy sucinta, contemplando solo las situaciones más típicas.

Considerando que el tejido empresarial está constituido fundamentalmente por entidades de reducida dimensión, abordaré el régimen fiscal aplicado a estos contribuyentes.

En primer lugar, conviene explicar cuándo se aplica el régimen especial de las entidades de reducida dimensión, que será cuando el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio fiscal anterior sea inferior a los 10 millones de euros.
Una vez aclarado este punto, hay que recordar que para obtener la base imponible del impuesto se parte del resultado contable antes de impuestos, que se obtiene de la contabilidad. Determinado el resultado contable, se practican los ajustes fiscales extracontables positivos o negativos tasados en la Ley, lo que significa una asimetría entre el criterio contable y el fiscal. Esto se traduce en que contablemente se siguen los criterios del Plan General Contable en lo que a, entre otros, ingresos y gastos, amortizaciones, deterioros… se refiere, pero que fiscalmente tienen un tratamiento divergente. Fiscalmente, se realizan las correcciones valorativas en lo que respecta a las amortizaciones, a la pérdida de valor de los elementos patrimoniales, las provisiones por depreciación y al arrendamiento financiero.

A la hora de amortizar un activo; esto es, la depreciación efectiva producida por el funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia, se pueden seguir, primordialmente, dos métodos: la amortización lineal o la amortización degresiva. Respecto a la primera, cabe indicar que las tablas de amortización se han visto notoriamente simplificadas. Las cantidades se deducirán en función del método empleado. En el caso de inmovilizados materiales nuevos, existe una libertad de amortización que está condicionada a la creación de empleo. En esta línea, también cabe señalar la posibilidad de amortizar aceleradamente las inversiones realizadas para la obtención de inmovilizado material nuevo, para las inversiones inmobiliarias y para las del inmovilizado intangible, sin necesidad de la creación de empleo, que se amortizarán multiplicando por dos el coeficiente según tablas; esto es, siguiendo el método de amortización lineal.

En lo que a la pérdida de valor de los elementos patrimoniales respecta (es decir, la depreciación que sufren los créditos aún no cobrados como consecuencia de una posible insolvencia de los deudores), el régimen general exige que hayan transcurrido seis meses desde la fecha de vencimiento, o que el deudor esté declarado en situación de concurso o que esté procesado por alzamiento de bienes o que se haya iniciado un proceso judicial o arbitral de cuya solución dependa su cobro. Sin embargo, en el régimen aplicado a las entidades de reducida dimensión se permite una dotación de hasta el 1 % sobre el saldo de deudores existente a la conclusión del período impositivo, del ejercicio fiscal.

Por último, y en lo tocante a correcciones valorativas, para el supuesto de arrendamiento financiero en los que el arrendador sea una entidad de crédito o establecimiento financiero de crédito, cumpliendo con los requisitos que marca la Ley, se permite la deducibilidad de la carga financiera satisfecha en el ejercicio fiscal en el que se realiza, así como la recuperación del coste, hasta el límite del duplo del coeficiente de amortización lineal según tablas multiplicado por 1’5; es decir, el triple del coeficiente en tablas, no pudiendo exceder ciertos porcentajes.

La Ley también enumera una serie de gastos que, aunque se han contabilizado, fiscalmente no son deducibles, por lo que habrá que realizar un ajuste fiscal extracontable, lo que se traduce en un aumento de la base imponible. Entre otros, destacan las multas coercitivas y sanciones, penales o administrativas, los recargos por declaración fuera de plazo o en período ejecutivo, las donaciones o actos de liberalidad, las retribuciones de los fondos propios y los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.

Una de las principales novedades introducidas en la Ley es la reserva de nivelación. Tiene como finalidad compensar las bases negativas que se prevean en ejercicios futuros, anticipando la compensación de bases negativas, mediante la dotación de una reserva siempre que en el ejercicio fiscal se hayan obtenido beneficios. La minoración no podrá exceder el millón de euros. No se puede disponer de la cantidad destinada por este concepto hasta que se adicione a la base imponible futura.

Las bases negativas se pueden compensar sin límite temporal y, según el caso, sin límite cuantitativo, para este ejercicio.

La base imponible es el resultado de practicar al resultado contable los ajustes por las correcciones valorativas, la minoración producida por las reservas de nivelación y capitalización, así como la compensación de bases negativas.
Determinada la base imponible, se multiplica por el tipo de gravamen. Para este ejercicio fiscal existe una escala y los primeros 300.000 euros tributan al 25 % y el exceso al 28 %. A la cantidad resultante se le restan los pagos a cuenta del Impuesto que se hayan practicado y saldrá una cantidad a ingresar o a devolver.