Director del Área Fiscal de la Oficina de Valencia de Broseta

Todos los que hemos visto la película de “El Mago de Oz” (1939) recordamos el mantra que la desobediente Dorothy Gale (Judy Garland) tuvo que repetir al final de su viaje para poder regresar junto a su tía: “Se está mejor en casa que en ningún sitio”.

Bien parece que esta película dejó algún tipo de marca en el subconsciente de nuestro legislador, que no cesa de insistir a los desobedientes contribuyentes en que sus bienes están mejor en casa que en ningún sitio.

Así es, en los últimos años estamos observando, no sin asombro, una tendencia por parte del legislativo a la demonización de aquellos contribuyentes que titulan bienes fuera del suelo patrio, a quienes se les están imponiendo unas trabas, en ocasiones formales en ocasiones materiales, dirigidas a que se replanteen la bondad de mantenerlos en el País de Oz (léase Suiza, Luxemburgo…) frente a repatriarlos.

Esta intención de proteger la salida de bienes al extranjero ha estado históricamente presente en las normas fiscales, si bien considero que se dio un paso cualitativo importante a raíz del mal llamado proceso de “amnistía fiscal” que tuvo lugar durante 2012. El Gobierno, a modo de norma de cierre de dicho proceso, incluyó en la Ley General Tributaria una Disposición Adicional Décimoctava que regulaba la obligación impuesta a todo residente en territorio español de suministrar información sobre sus cuentas, títulos, activos, valores, derechos o inmuebles situados en el extranjero, obligación que se tradujo en la aprobación del famoso modelo 720.

Dicha norma, que ya ha sido denunciada ante las autoridades europeas, no solo es, en mi opinión, contraria al principio de libertad de establecimiento y de movimiento de capitales consagrado por el derecho comunitario, sino que incluye un régimen sancionador absolutamente desproporcionado.

Conviene recordar que el incumplimiento de esta obligación de información conlleva la imposición de una multa pecuniaria fija de 5.000 euros por dato o conjunto de datos omitido o incluido de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros. Si la presentación se realiza fuera de plazo, la sanción asciende a 100 euros por dato o conjunto de datos, con un mínimo de 1.500 euros.

Pero, no contento con estas sanciones, y a modo de “tormenta perfecta”, también se modificó el artículo 39.2 de la Ley del IRPF estableciendo que tendrá la consideración de ganancia patrimonial no justificada del último periodo impositivo no prescrito, y por tanto, gravada al tipo marginal de la base imponible general de dicho ejercicio, la tenencia de bienes en el extranjero respecto de los que no se hubiera cumplido en plazo la mencionada obligación de información sobre bienes situados en el extranjero.

Además, dicha ganancia patrimonial no justificada resulta acreedora de una sanción proporcional del 150 % de la cuota exigida (salvo que la cuota supere los 120.000 euros por ejercicio, en cuyo caso incluso podríamos estar enfrentándonos a un procedimiento por delito fiscal).

Traducido en números, entre cuota, intereses de demora y sanciones, es posible que la cantidad a satisfacer a hacienda supere con creces el valor de los propios bienes situados en el extranjero.

En definitiva, un régimen sancionador desproporcionado ante el incumplimiento de una obligación meramente formal, basado en una legislación que no pocos profesionales del derecho tributario confiamos en que será objeto de una importante corrección en sede europea (y quién sabe si también en sede constitucional).

Los Proyectos de Ley del Impuesto sobre Sociedades y de Reforma de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Pero volviendo a esa animadversión del legislador frente a la tenencia de bienes en el extranjero, una nueva muestra de la misma viene plasmada en la regulación de la transparencia fiscal internacional contenida en los proyectos que se encuentran en tramitación para reformar el marco de la Ley del Impuesto sobre la Renta y del Impuesto sobre Sociedades.

Según este nuevo escenario, los contribuyentes que participen por sí o conjuntamente con personas vinculadas en, al menos, un 50% de sociedades no residentes, deberán imputar en sus declaraciones (en el caso de las personas físicas, en la parte general de la base imponible) las rentas positivas obtenidas por las citadas entidades que deriven de la cesión o transmisión de bienes o derechos, o de la prestación de servicios, cuando dicha sociedad no disponga de medios materiales y personales. Si las sociedades están situadas en un Estado miembro de la Unión Europea, para poder evitar este régimen, se deberá acreditar que su constitución responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas o bien que se trata de una institución de inversión colectiva de las reguladas por la Directiva 2009/65/CE, constituida y domiciliada en algún Estado miembro de la Unión Europea.

Esta regulación, que podría resultar contraria al principio de libertad de establecimiento y de movimientos de capitales al que anteriormente me he referido, al imponer más requisitos a una sociedad situada en un Estado miembro de la Unión Europea que a una situada en España para aplicar un régimen fiscal determinado, ha generado dudas sobre el futuro de determinadas sociedades de inversión constituidas en países de la Unión no reguladas por la citada Directiva. Estas dudas podrían encontrar algo de luz en la reciente sentencia del Tribunal de la EFTA de 9 de julio de 2014 (asunto Olsen) que establece que una normativa que restrinja la libertad de movimientos de capitales puede estar justificada cuando busque atacar estructuras artificiales creadas con el único objetivo de evitar una tributación que sería exigible en el país de origen en situaciones similares, siempre que dichas estructuras no realicen una efectiva actividad económica.

Y uno de los puntos interesantes de esta sentencia es la afirmación sobre que la realización de una actividad económica puede ser predicable de un Trust con inversiones pasivas, interpretación que permitiría defender que determinadas sociedades de inversión situadas en determinados países de la Unión Europea sí realizan tal actividad económica, y, por tanto, escapan al escenario de los proyectos.

En todo caso, es indudable que estas modificaciones pueden generar incertidumbre a los contribuyentes con bienes en el extranjero, contribuyentes que todavía no se han dado cuenta de que “se está mejor en casa que en ningún sitio”.

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