Abogado. Uría Menéndez 

El pasado 3 de septiembre, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea declaró que la regulación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones español (ISD) es contraria al derecho de la Unión, por constituir una restricción a la libre circulación de capitales, y ello porque permite que se establezcan diferencias en el trato fiscal de las donaciones y sucesiones entre los causantes, causahabientes y donatarios residentes y no residentes en España, y entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de él.

Esa diferencia de trato tiene como resultado que la carga fiscal soportada por las sucesiones o las donaciones en las que interviene un no residente sea mayor que en aquellas en las que intervienen residentes y, por tanto, causan una disminución del valor de la herencia o de la donación del no residente.

Para entender cuál es el origen del problema cabe recordar que la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y ciudades con Estatuto de Autonomía, y se modifican determinadas normas tributarias (Ley 22/2009), cede a las Comunidades Autónomas (CC.AA.) el rendimiento obtenido con el impuesto y, entre otras, la competencia normativa para regular las reducciones de la base imponible, la tarifa del impuesto, las cuantías y coeficientes del patrimonio preexistente, y las reducciones y bonificaciones de la cuota del ISD. Es decir, las CC.AA. tienen la capacidad de “mejorar” la normativa estatal que regula el ISD, para que resulte más beneficiosa para los residentes en su territorio.

El uso que han efectuado las CC.AA. de esta competencia normativa, junto con los criterios para establecer los puntos de conexión que determinan la localización del rendimiento, es lo que ha originado la discriminación denunciada por la Comisión Europea. Así, la Ley 22/2009, dispone los siguientes puntos de conexión para establecer cuál es la normativa aplicable en el caso de residentes en España y que, por tanto, están sujetos al ISD por obligación personal:

> En el caso de las adquisiciones ‘mortis causa’, en la CC.AA. donde el causante tenga su residencia habitual a la fecha del devengo.

> En el caso de las donaciones, en la CC.AA. donde el donatario tenga su residencia habitual a la fecha del devengo.

> En el caso de las donaciones de bienes inmuebles, en la CC.AA. donde éstos radiquen.

Como se puede apreciar, de todo ello se deduce que, cuando estamos ante sucesiones y donaciones con intervinientes que residen fuera del territorio español, la normativa aplicable será la estatal.

Ejemplos ilustrativos

Por ejemplo, si un donante que reside en Madrid dona determinada cantidad de dinero depositada en una cuenta bancaria situada en España a un residente en la Comunidad Valenciana, la normativa que se aplicará a esa donación será la del lugar de residencia del donatario, esto es, la valenciana. En cambio, si en ese mismo supuesto de hecho el donatario residiera en Londres, se le aplicaría la normativa estatal.

Otro ejemplo: si un donante que reside en Cataluña le dona un inmueble situado en Extremadura a un residente en Canarias, la normativa que se aplicará a esa donación será la de Extremadura. En cambio, si un donante que reside en Cataluña le dona un inmueble situado en Extremadura a un residente en Italia, la normativa que se aplicará a esa donación será la estatal.

Un último ejemplo: si el causante reside en Andalucía y uno de los causahabientes reside en Extremadura y el otro reside en Alemania, la normativa que se aplicará al causahabiente de Extremadura será la de Andalucía, mientras que al residente en Alemania se le aplicará la estatal.

Es decir, nos podemos encontrar con el caso de que al residente le corresponda una bonificación del 99% por aplicación de la normativa autonómica, mientras que el no residente, por aplicación de la normativa estatal, deba tributar por la totalidad de lo recibido.

Dicho todo lo anterior, la principal consecuencia que se deduce de esta sentencia es que el legislador español deberá modificar la regulación del ISD para evitar que se produzca un trato fiscal diferente por la mera condición de no residente. Sería deseable, además, que se aprovechara la ocasión para homogeneizar el impuesto en todo el territorio nacional y evitar así las discrepancias que en muchas ocasiones se producen también cuando los intervinientes en el negocio jurídico son de distintas CC.AA., tal y como ya recomendó el comité de expertos que elaboró el

Informe Lagares.

Por otro lado, con base en esta sentencia, todos aquellos no residentes que entiendan que se han visto perjudicados por la diferencia de trato comentada, podrán solicitar la revisión de sus liquidaciones de los últimos cuatro años y, en su caso, solicitar la devolución de ingresos indebidos correspondiente. Incluso si las liquidaciones ya hubieran adquirido firmeza por haber transcurrido el periodo de prescripción, cabría plantearse la solicitud de responsabilidad patrimonial del Estado legislador. La anterior reclamación debería realizarse en el plazo de un año desde la publicación de la sentencia comentada.

En conclusión, el TJUE vuelve a recriminar a España por una normativa contraria al derecho de la Unión y obliga al legislador español a modificarla.

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