Los pagos contingentes en la nueva norma del inmovilizado material

Director en la Oficina de KPMG en Valencia

Carlos Barroso

Carlos Barroso

En esta serie de artículos vamos a desarrollar los aspectos novedosos regulados en la Resolución de 1 de marzo de 2013 de la presidenta del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias.

Básicamente, las novedades se centran en:

> Tratamiento contable de los pagos contingentes.

> Valoración de los anticipos a largo plazo.

> Valoración de las provisiones por desmantelamiento.

> Desarrollo de los métodos de amortización admisibles.

> Criterios de presentación de los bienes arrendados y vendidos posteriormente en el curso ordinario de las operaciones.

> Criterios de presentación de los bienes cedidos en garantía y por dación en pago.

> Criterios de clasificación y reclasificación de las inversiones inmobiliarias.

Pagos contingentes

En aquellos casos en que el precio acordado incluya un importe contingente, la valoración inicial del inmovilizado material incluirá la mejor estimación del valor actual de la citada contraprestación.

No obstante, los pagos contingentes que dependan de magnitudes relacionadas con el desarrollo de la actividad, como la cifra de ventas o el resultado del ejercicio, en todo caso se contabilizarán como un gasto en la Cuenta de Pérdidas y Ganancias a medida en que se incurran. (NRV 1ª NC Inmovilizado material)

Si se produce un cambio en la estimación de la contraprestación contingente, la empresa incrementará o reducirá el valor contable del activo en el mismo importe en el que se modifique el valor contable del pasivo, salvo que la nueva estimación esté relacionada con variables como los tipos de interés o un índice de precios, en cuyo caso se tratará como un ajuste al tipo de interés efectivo de la deuda y no producirá, por tanto, una revisión del precio de adquisición del activo.

A estos efectos, la postura del ICAC es que las variables como el IPC o los tipos de interés se pueden proyectar de acuerdo con los tipos ‘spot’ del momento inicial o de acuerdo con la curva de tipos esperada al inicio.

En cualquier caso, si el pago contingente se vincula a la ocurrencia de un evento futuro que aumente los beneficios o rendimientos económicos que proporcionará el activo, relacionado con hechos o circunstancias que no existían en la fecha de adquisición, el tratamiento contable de la operación será el previsto para las ampliaciones o mejoras del inmovilizado material.

En la medida en que existan pagos variables que cumplan la definición de derivados implícitos de la NRV 9ª Instrumentos financieros, habrá que tratarlos como tales.

Algunos ejemplos

Por ejemplo, la sociedad A adquiere un satélite de comunicaciones el 1 de enero de 200n y paga 100 en la fecha de adquisición y un pago adicional de 121 si el satélite es capaz de funcionar de acuerdo a un rendimiento preestablecido dos años después de la entrada en funcionamiento.

Si el satélite no funciona de acuerdo con las especificaciones no se paga ningún importe adicional o el importe se reduce.

Si el comprador al inicio espera pagar los 121 adicionales, la valoración inicial del activo debe incluir la mejor estimación del importe a pagar, ya que el pago adicional no depende del desarrollo futuro de la actividad. Las variaciones de la estimación se reconocerían como un ajuste al importe inicial.

Asumiendo un tipo de interés incremental de la sociedad del 10%, el valor actual del pasivo en el momento inicial asciende a 100 (121*1,10^-2) y el valor del activo a 200. Si al final del segundo año se espera pagar sólo 90 y no los 121, entonces hay que realizar un ajuste al coste amortizado del pasivo financiero con abono al valor del activo.

El valor del pasivo financiero al cierre de 200n+1 sería de 110 (100+0,10*100). Dado que la nueva estimación del pasivo financiero asciende a 82 (90*1,10^-1), la sociedad ajustaría el valor del activo y del pasivo por 28.

En otro ejemplo, la sociedad A adquiere un terreno el 1 de enero de 200n por importe de 100 y un pago contingente variable del 20% de los ingresos por alquiler que se deriven de la inversión inmobiliaria una vez construida durante los dos primeros años.

La valoración inicial del activo sólo debe incluir los 100, ya que los pagos contingentes dependen de la actividad futura del comprador. Los pagos contingentes se reconocerían en resultados a medida que se devengan.

Un tercer ejemplo. La sociedad A adquiere una patente relacionada con un nuevo compuesto el 1 de enero de 200n por 100. La sociedad va a utilizar el compuesto para el desarrollo de un producto de investigación y desarrollo, y pagará un importe adicional de 55 si se obtiene la aprobación para vender el producto en Europa.

La valoración inicial del activo sólo debe incluir los 100. Los 55 están vinculados a la ocurrencia de un evento futuro que aumenta los beneficios o rendimientos económicos del activo y, por lo tanto, se contabilizará, en su caso, como una ampliación o mejora cuando se produzca el hito.

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