A vueltas con la fiscalidad de socios y administradores

Director del Área de Derecho Fiscal en Valencia. Broseta

Con la entrada en vigor de la Ley 27/2014, reguladora del nuevo Impuesto sobre Sociedades, aplicable a ejercicios sociales iniciados a partir del 1 de enero de 2015, algunos (pobres incautos) pensaron que se habían disipado los oscuros nubarrones fiscales que, en forma de comprobaciones tributarias, venían descargando fuertes tormentas, e incluso granizo, sobre no pocas empresas a cuenta de la retribución a sus administradores.

Recordemos, en términos generales, cuáles eran los problemas a los que nos veníamos enfrentando, especialmente tras la publicación de la conocida Sentencia Mahou.

La cuestión tiene su origen en el derecho laboral, por una parte, y en el derecho mercantil, por otra. En el derecho laboral, a cuenta de la llamada Teoría del Vínculo, en virtud de la cual las cantidades percibidas por un administrador que a su vez tuviera una relación laboral de alta dirección, con funciones de representación y gestión, se entendían percibidas en su condición de administrador, subsumiéndose la relación laboral de la alta dirección en la relación mercantil de administrador. Por otra parte, en el derecho mercantil, donde la normativa vigente establece que el cargo de administrador tiene carácter gratuito, salvo que los estatutos específicamente establezcan lo contrario.

Y con estos ingredientes, la inspección comenzó a levantar actas de regularización, al entender que cualesquiera cantidades que pudieran percibir los administradores por el ejercicio de sus funciones, no tendrían carácter de gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades de la entidad pagadora si en los estatutos no constaba expresamente el carácter retribuido del cargo al considerar tal pago como una liberalidad. Y, además, dentro de las cantidades que el administrador pudiera cobrar por su cargo, y sobre la base de la mencionada Teoría del Vínculo, debían incluirse aquellas que hubiera percibido por funciones de alta dirección, incrementando así la cuantía del gasto no deducible.

Pues bien, la nueva Ley ha incluido un apartado e) específico en su artículo 15 en virtud del cual en ningún caso tendrá la consideración de liberalidad las cantidades que los administradores puedan percibir por el desempeño de funciones de alta dirección, siendo por tanto deducibles en el Impuesto sobre Sociedades. Si a esto añadimos que el artículo 18 ha excluido del régimen de operaciones vinculadas las remuneraciones satisfechas a los administradores, parecía que la norma ponía fin a la disputa de los últimos años: si las cantidades percibidas por un administrador se entienden hechas a valor de mercado, no pudiendo cuestionarse su importe por la Agencia Tributaria, y además, las que pueda percibir por sus funciones de alta dirección no pueden considerarse como liberalidad, no debería volver a discutirse la deducibilidad de cualesquiera retribuciones satisfechas a los administradores. Las únicas cautelas que habría que seguir adoptando serían que los estatutos recogieran el carácter retribuido del cargo y aplicar a las cantidades percibidas por funciones de alta dirección afectadas por la teoría del vínculo el tipo de retención fijo de administradores.

Sin embargo, lejos de estar zanjado el tema, ya se empiezan a oír voces discordantes, muchas veces vinculadas a la Agencia Tributaria, que vuelven a inquietar a muchos empresarios y a no pocos asesores fiscales. Así, ya hay quien defiende que la consideración de las remuneraciones a administradores como operaciones no vinculadas solo es aplicable cuando el administrador no tiene a su vez la condición de socio de la sociedad participada, pues en caso contrario sí será necesario analizar la adecuación a mercado de esa retribución al administrador para concluir sobre si el carácter excesivo de la misma podría considerarse una utilidad del socio (y por tanto, gasto no deducible para la sociedad); otros (o a veces los mismos) afirman que al recoger la norma que no tendrá la consideración de gasto deducible aquellos incurridos contraviniendo el ordenamiento jurídico, los pagos a administradores por funciones de alta dirección incumpliendo alguna prevención de la normativa mercantil seguirían siendo no deducibles.

Y ahora, el Impuesto sobre el Valor Añadido
Pues bien, por si esto pudiera parecer poco, la reforma fiscal ha traído una nueva incertidumbre sobre el tratamiento aplicable a las cantidades percibidas, en este caso por socios de determinadas empresas, ahora a cuenta de la reforma de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Tras la modificación que entró en vigor el 1 de enero de 2015, las cantidades que los contribuyentes perciban procedentes de una entidad en cuyo capital participen derivados de la realización de actividades profesionales tendrán la consideración de rendimientos de la actividad y no del trabajo, cuando el contribuyente deba estar dado de alta en el régimen especial de trabajadores autónomos o en una mutualidad profesional. Pero, si esto es así, ¿implica que tales socios deberían tener la consideración de profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y deben proceder a facturar por sus servicios a las sociedades?

Tras una nota informativa emitida el pasado 10 de febrero y las contestaciones a dos consultas vinculantes publicadas con carácter urgente este pasado mes de marzo (V1147-15 y V1148-15), la Dirección General de Tributos (DGT) intentó sentar un criterio en virtud del cual lo determinante para concluir sobre la condición de sujeto pasivo del IVA del socio que presta servicios a la sociedad es el carácter independiente de dicho socio respecto de la misma, y la existencia de ordenación de medios propios distintos de los de la propia sociedad para prestar tal actividad. La ambigüedad del criterio es tal que la propia DGT ha trasladado a las distintas asociaciones de asesores fiscales que su intención es que los profesionales tengan flexibilidad, de modo que puedan defender tanto que esa ordenación de medios puede darse simplemente con el “factor humano” así como que es indispensable medios materiales acompañando al citado “factor humano”.

Pero lo que la DGT no ha valorado es que los asesores no buscan flexibilidad sino seguridad jurídica, ya que la flexibilidad suele tornarse rígida cuando es la Agencia Tributaria la que analiza a posteriori las decisiones tomadas. Y es muy difícil para un asesor explicarle a un empresario que lo que antes era flexible ahora es rígido…