Carlos Barroso

 Director de KPMG – Valencia

Dentro de la serie de artículos que venimos publicando sobre los aspectos novedosos regulados en la Resolución de 1 de marzo de 2013 de la Presidenta del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (Icac), por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, en las siguientes líneas vamos a tratar de los criterios de presentación de los bienes arrendados y vendidos posteriormente en el curso ordinario de las operaciones, así como los bienes cedidos en garantía y por dación en pago.

Cuando una entidad, en el curso ordinario de sus actividades, ceda en uso elementos del inmovilizado material distintos de los inmuebles, en régimen de arrendamiento operativo, para su posterior enajenación, reclasificará estos elementos patrimoniales a las existencias en la fecha en que se acuerde el cambio de destino y, en consecuencia, el ingreso derivado de la baja se presentará formando parte del importe neto de la cifra anual de negocios. (NRV 4ª 2.4. NC Inmovilizado Material).

Los activos adjudicados en pago de créditos se deben reconocer por su coste, que equivale al valor contable del crédito más, en su caso, los costes de adjudicación, o el valor razonable del activo recibido si éste es inferior. Si el activo adjudicado es un activo previamente vendido por la sociedad, se debe valorar por el coste de producción o adquisición original, salvo que el valor razonable del activo sea inferior. (B75C05).

Adjudicación en pago

Los activos adjudicados en pago de créditos se clasificarán en la fecha de adjudicación de acuerdo a su naturaleza e intenciones de la Dirección, como inmovilizado material, inversiones inmobiliarias o activos no corrientes mantenidos para la venta. En aquellos casos en los que en el momento de la adjudicación cumplan los criterios para ser clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, se deben valorar por el menor entre del valor contable del crédito ajustado por los costes de transacción, y el valor razonable menos costes de venta.

No obstante lo anterior, se contabilizarán como obra en curso los bienes recibidos por cobro de créditos de un contrato de construcción que se encuentre en curso de ejecución. (NRV 13ª PCA Constructoras). Con anterioridad a la adjudicación, la sociedad ha tenido que determinar el deterioro de valor de la cuenta a cobrar de conformidad con los criterios establecidos en la norma de instrumentos financieros.

En este sentido, si el crédito estaba garantizado con el activo, la sociedad habrá considerado en el cálculo del deterioro de valor, el valor actual de los flujos que podrían resultar de la adjudicación, netos de los costes de adjudicación y venta, descontados al tipo de interés efectivo original. La cuenta a cobrar seguirá devengando intereses mediante la aplicación del método del tipo de interés efectivo, en función de los flujos de efectivo esperados.

Las variaciones en los flujos esperados, descontados al tipo de interés efectivo original, ajustarán periódicamente el coste amortizado y la imputación de intereses. No obstante, la reversión del deterioro de valor de la cuenta a cobrar tendrá como límite el coste amortizado original, si no se hubiera reconocido ninguna pérdida por deterioro de valor, independientemente del valor razonable del bien adjudicado.

En caso de que el crédito no estuviera garantizado, la sociedad ha tenido que realizar las mismas consideraciones a partir del momento en el que la adjudicación se considere probable. Como consecuencia de ello, en general, en el momento de la adjudicación no se deberían producir impactos significativos en la cuenta de pérdidas y ganancias. De la misma forma, a partir del momento en que la sociedad considere probable que va a tener que adjudicarse un activo previamente vendido, deberá determinar el deterioro de valor de la cuenta a cobrar, considerando que el activo se debe reconocer por el menor entre el coste de adquisición o producción original, y su valor razonable.

En cualquier caso, el valor por el que se reconocen inicialmente dichos activos es el coste de adquisición, por lo que no se debe incorporar ninguna corrección valorativa que pudiera estar previamente reconocida; es decir, que no se puede asumir que el valor del activo es superior y que incorpora una corrección valorativa separada, que puede ser objeto de reversión posterior.

Perspectiva del prestatario

Desde el punto de vista del prestatario, los bienes del inmovilizado cedidos en ejecución de una garantía o la dación en pago o para pago de una deuda, se darán de baja por su valor en libros, circunstancia que originará la cancelación total o parcial, según proceda, del correspondiente pasivo financiero y, en su caso, el reconocimiento de un resultado. (NRV 4ª NC Inmovilizado material).

A tal efecto, la diferencia entre el valor razonable del inmovilizado y su valor en libros se calificará como un resultado de la explotación, y la diferencia entre el valor del pasivo que se cancela y el valor razonable del bien como un resultado financiero.

Como consecuencia de ello, si el activo en lugar de formar parte del inmovilizado formara parte de las existencias, se debería reconocer por la adjudicación una transacción de venta de las existencias y, por otro lado, el resultado financiero.

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