Asociado “senior” del área Fiscal de Deloitte

Laureano Beltrán

 En el último trimestre del año es muy recomendable realizar una estimación de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades previa al cierre del ejercicio, pues nos permitirá obtener una información aproximada de cuál será la factura fiscal del ejercicio en curso, y así tener la capacidad de poder actuar, optimizando la tributación del mismo antes de que se produzca su devengo el 31 de diciembre.

La primera cuestión a tener en cuenta en el cierre fiscal de cada ejercicio es el análisis y revisión del resultado contable. Aunque parece un comentario obvio, hay que recordar que el artículo 10.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante Trlis), establece que la base imponible del impuesto se determina partiendo del resultado contable obtenido, aplicando las normas previstas en el Código de Comercio y demás Leyes y disposiciones que las desarrollan, así como la interpretación que de dichas normas contables realiza el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (Icac).

Ajustes contables

Una vez determinado correctamente el resultado contable, hay que analizar si procede efectuar algún ajuste al mismo, ya que en la liquidación del impuesto existen algunos aspectos en que el criterio fiscal difiere del contable. Los ajustes positivos o negativos a realizar se regulan en los artículos 14 y siguientes del Trlis, los cuales han sido objeto de numerosas modificaciones legislativas en los últimos años.

A este respecto, además de los cambios normativos que se incorporaron durante el ejercicio 2012, para el ejercicio 2013 habría que tener en cuenta los posibles ajustes por actualización de balances, la limitación a la deducibilidad fiscal de la amortización de los elementos del activo fijada en el 70% del gasto contable fiscalmente deducible en concepto de amortización, y la no deducibilidad de indemnizaciones por despido que excedan, para cada perceptor, del importe de un millón de euros, o en caso de resultar superior, del importe que esté exento por aplicación de lo establecido en el artículo 7.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Una de las últimas novedades del ejercicio 2013 es la derogación del artículo 12.3 Trlis y la modificación del artículo 14 Trlis que, con efectos 1 de enero de 2013, establece la no deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de las participaciones en los fondos propios de entidades, de las rentas negativas generadas por establecimientos permanentes en el extranjero, y de las rentas negativas obtenidas por miembros de UTEs que operen en el extranjero.

Este último cambio normativo se ha incorporado al ordenamiento jurídico tras las reciente entrada en vigor de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras.

A este respecto, es muy recomendable para los grupos de sociedades realizar una revisión de la política de precios de transferencia, que es la que determina una parte de los beneficios o pérdidas de las filiales o sucursales en el extranjero, con el objetivo de minimizar las posibles pérdidas, pues en 2013 ya no son deducibles en concepto de deterioro en sede de la sociedad matriz.

Realizados los pertinentes ajustes, deberemos revisar si existen bases imponibles negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensar, sin olvidar la limitación que existe desde el ejercicio 2012 para sociedades con importe neto de la cifra de negocios superior a veinte millones de euros.

Siguiendo con nuestro precierre fiscal del ejercicio, a la base imponible le aplicaremos el tipo de gravamen para calcular la cuota íntegra, que con carácter general será el 30%, existiendo tipos minorados para las empresas de reducida dimensión, que pueden reducirse hasta el 15%.

Deducciones y bonificaciones

Llegados a este punto, es importante analizar si podremos reducir la cuota íntegra aplicando deducciones y bonificaciones.

Una de las novedades a las que hay que prestar especial atención en el ejercicio 2013 es la deducción por inversión de beneficios, aplicable por empresas de reducida dimensión (importe neto de la cifra de negocios del ejercicio anterior inferior a diez millones de euros), que permite una deducción en la cuota íntegra del 10% de los beneficios del ejercicio antes de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades, que se inviertan en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas.

Por otro lado, hay que atender a la deducción por creación de empleo, que permite que aquellas entidades que contraten a su primer trabajador menor de 30 años a través de un contrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores, puedan deducir de la cuota íntegra la cantidad de 3.000 euros transcurrido el período de prueba de un año de dicho contrato.

En el caso de entidades que tengan una plantilla inferior a 50 trabajadores, cuando concierten contratos de trabajo de apoyo a los emprendedores por tiempo indefinido con desempleados beneficiarios de una prestación contributiva por desempleo, podrán deducir de la cuota íntegra el 50% del menor de los siguientes importes: importe de la prestación por desempleo que el trabajador tuviera pendiente de percibir, o el importe correspondiente a doce mensualidades de dicha prestación que tuviera reconocida.

Límite en las deducciones

La aplicación de estas deducciones está sujeta al límite que establece el artículo 44 Trlis, que para los ejercicios 2012 y 2013 (extensible a 2014 y 2015) quedó rebajado al 25%, incluyendo el importe de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios a efectos del cálculo del citado límite, con alguna especialidad en el caso de deducciones por I+D+i.

Como contrapartida a esta medida, se han ampliado los plazos para aplicar las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades, de 10 a 15 años; a 18 años en el caso de deducciones por I+D+i y para las relativas al fomento de las tecnologías de la información y comunicación.

En definitiva, en estos últimos años han sido numerosas las modificaciones normativas, por lo que anticipar el cálculo de la liquidación del impuesto nos ayudará a ser conscientes de los efectos que estos cambios pueden tener en nuestra liquidación del impuesto.

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