Gerente de Deloitte Asesores Tributarios S.L.

Diego Serer

Tras la recomendación de la Comisión Europea de reforma del sistema tributario español, reduciendo la fiscalidad directa e incrementando la indirecta, nos encontramos a expensas de las conclusiones del informe de la Comisión de Expertos constituida por el Gobierno, que deberá ser entregado al mismo antes de que finalice el mes de febrero de 2014. El Gobierno inicia así un proceso de reforma, que supone una revisión del conjunto del sistema tributario y que deberá entrar en vigor en 2015.

En este contexto, como contraposición a la recomendación de la Comisión, a las medidas proyectadas de apoyo al emprendedor y a la opinión de los expertos, el Gobierno ha vuelto a endurecer la maltrecha tributación de las empresas, con el Proyecto de Ley por el que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras de carácter tributario y financiero, con el objeto de incrementar la recaudación.

En este sentido, el Proyecto de Ley introduce diversas medidas en relación con el Impuesto sobre Sociedades (IS), entre las que destacan, por un lado, la prórroga para los ejercicios 2014 y 2015 de las medidas de carácter temporal introducidas a través del Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas dirigidas a la reducción del déficit público, y del Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad.

Y por otro, con efectos para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2013, el establecimiento de la no deducibilidad del deterioro de valor de las participaciones en el capital o fondos propios de entidades, así como de las rentas negativas generadas durante el plazo de mantenimiento de establecimientos permanentes ubicados en el extranjero.

Normas prorrogadas

La primera de las modificaciones, básicamente consiste en la prórroga para los ejercicios 2014 y 2015 de las limitaciones a la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, de las limitaciones a la deducibilidad fiscal de los fondos de comercio e intangibles con vida útil indefinida, y de la reducción de los límites máximos para la aplicación de deducciones sobre las cuotas íntegras del IS.

Asimismo, para los pagos fraccionados calculados en función de la base de la entidad en estos ejercicios, se prorrogan los incrementos que constituyen la inclusión en la base del pago el 25% de los dividendos y rentas procedentes de transmisiones que están exentos, y el pago fraccionado mínimo determinado por un porcentaje sobre el resultado contable. De manera paralela, exclusivamente para el ejercicio 2014 se prorrogan los porcentajes incrementados de los pagos fraccionados.

La segunda modificación, que constituye la gran novedad introducida por el Proyecto de Ley en relación con el Impuesto sobre Sociedades, consiste en la supresión de la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o fondos propios de entidades, cotizadas y no cotizadas, en la línea seguida por el resto de países de la Unión Europea, y según el Ejecutivo, junto con otras disposiciones pretende recaudar 3.650 millones al año.

Esta medida, que elevará la base imponible del Impuesto, parece que, aunque es aplicable a todas las empresas, tendrá una mayor incidencia para las grandes, ya que son las que tienen participaciones significativas en otras empresas radicadas en España o en el extranjero.

Posibilidades de neutralización

A la vista de la supresión de la deducción por deterioro de cartera para el ejercicio 2013 (empresas con ejercicio económico coincidente con año natural), queremos llamar la atención sobre el mejor tratamiento que se obtendría por la tributación en el régimen especial de consolidación fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del IS, respecto del régimen de tributación general, tal y como desarrollaremos en los siguientes apartados.

Recordemos que en el caso de tributar por el régimen general del IS, hasta la entrada en vigor del Proyecto de Ley analizado, la compensación fiscal de las pérdidas de las sociedades filiales se producía a través del deterioro de cartera.

Pues bien, a partir de la prevista supresión de la deducibilidad fiscal del deterioro de cartera, aquellos grupos empresariales que tributen por el régimen general del IS no podrán compensar las pérdidas de sus filiales a no ser que opten por el régimen de consolidación fiscal, que permite compensar en el mismo ejercicio las bases imponibles negativas generadas por algunas compañías del grupo (compañías residentes que cumplan ciertos requisitos), con las bases imponibles positivas generadas por otras.

En este sentido, aquellas empresas que no hayan optado por la consolidación fiscal con anterioridad al inicio del ejercicio 2013 quedarán excluidas de la posibilidad de compensar las pérdidas de sus filiales en este ejercicio y, consecuentemente, soportarán un incremento del IS a pagar respecto del previsto.

Sin embargo, estas empresas podrán compensar las pérdidas correspondientes a los ejercicios 2014 y siguientes siempre que hayan cumplido con los requisitos formales de acogimiento al régimen de consolidación fiscal con anterioridad al 31 de diciembre de 2013.

Requisitos formales

Estos requisitos formales, recordemos, consisten en el acuerdo de la Junta de accionistas de las sociedades que deban integrar el grupo fiscal y en la comunicación de la opción a la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria correspondiente.

En definitiva, para aquellos grupos empresariales con filiales residentes que venían tributando por el régimen general del IS resulta necesario una adecuada proyección del impacto de la nueva medida en su factura fiscal de los IS correspondientes a los ejercicios 2013 y siguientes y, en su caso, optar por la tributación consolidada en el IS antes de finales de año.

Por otra parte, dado que la legislación española no permite integrar en el perímetro de consolidación fiscal a las sociedades no residentes, aquellos grupos empresariales con filiales no residentes con pérdidas deberán analizar si las mismas proceden de una incorrecta política de precios de transferencia para no incurrir en sobreimposición. 

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