Socio director Tomarial Abogados y Asesores Tributarios

La reciente sentencia 374/2017, de 24 de mayo, de la Sala de lo Penal del Tribunal Supremo, sobre el caso Messi, en la que le considera autor de tres delitos fiscales por defraudar 4,1 millones de euros, al no haber tributado en España los ingresos de 10,1 millones percibidos por derechos de imagen durante 2007, 2008 y 2009 (aparentemente cedidos a sociedades radicadas en países cuya legislación tributaria permitía la opacidad), incorpora, entre otras, interesantes consideraciones acerca del papel de los asesores fiscales que son contratados para colaborar y asesorar a sus clientes en la mejor gestión de sus finanzas y de sus impuestos.

En el caso en cuestión, la defensa del futbolista alegó que la delegación de funciones en los expertos fiscalistas contratados debía eximirle de cualquier responsabilidad penal.

Sostiene que la culpa es de los asesores a los que delegó como personas expertas y capacitadas para la función encomendada, en quienes depositó su confianza y a quienes pagó sus honorarios, siendo él un deportista lego en materia tributaria.

Sin embargo, la Sala no acepta dicha tesis de exoneración del obligado tributario y se reafirma en que el obligado tributario era plenamente consciente de que sus actuaciones y firma de documentos conducían al inexorable resultado de la defraudación fiscal. Cabe recordar al respecto que la jurisprudencia ha estimado que el delito fiscal se corresponde con una infracción de deber y se trata de un delito especial propio, cuyo autor solo puede ser el obligado tributario.

Delegación versus encargo
Resulta muy clarificadora la distinción que realiza el Tribunal Supremo entre los conceptos “delegación” y “encargo”. Para el Tribunal no puede haber delegación, dado que la obligación tributaria es indelegable e intransferible.

Recordemos al respecto que el artículo 18 de la Ley General Tributaria establece que el crédito tributario es indisponible, salvo que la ley establezca otra cosa. No puede, por tanto, argumentar el futbolista que, teniendo en cuenta dicha “delegación”, se ha trasladado la responsabilidad tributaria a sus asesores fiscales.

Resulta claramente significativa la mención que se realiza en el Fundamento 6º de la sentencia, cuando expresa: “de ello cabe concluir que, cuando el acusado acude al despacho profesional, no es para que este le informe sobre cuál sea su obligación tributaria y cómo darle adecuado cumplimiento, sino para que le indiquen cómo lograr eludirlo, pues solamente desde este designio se comprende los actos materialmente ejecutados por el acusado y que, como ya hemos dicho, realizan el elemento del tipo objetivo del delito”.

Y también lo expresado en el Fundamento 8º: “una cosa es conocer qué se infringe el deber tributario y otra saber cómo se logra ese objetivo. La ignorancia de este “cómo” es lo que hace que, quien pretende aquel objetivo, acuda a quien le ilustre sobre el camino a seguir. No resulta acomodado a lógica admitir que quien percibe importantes ingresos ignore el deber de tributar por ello. Ni se acomoda a lógica que, quien constata que no abona nada en absoluto a Hacienda pese a la elevada percepción de concretos ingresos (los derechos de imagen), no sepa que está defraudando ilícitamente”.

La responsabilidad de los asesores fiscales
No cabe duda de que los asesores fiscales de los contribuyentes pueden ser considerados responsables criminales de un delito fiscal cometido por el contribuyente, bien por la aplicación del art. 31 del Código Penal, bien como coautores junto con el obligado tributario, bien como partícipes, cooperadores necesarios o cómplices, dado que, como se comentó anteriormente, el delito contra la Hacienda Pública es un delito especial propio, que únicamente puede cometerse por el obligado tributario, si bien podemos encontrar jurisprudencia donde se reconoce al asesor fiscal responsabilidad penal por su actuación, bien como inductor, bien como cooperador necesario, o bien como cómplice.

En definitiva, no existe en el ámbito penal un criterio firme al respecto, a diferencia del procedimiento administrativo, donde sí se recoge expresamente la responsabilidad de quien colabora con el obligado tributario. Así, en la sentencia Messi el Tribunal Supremo considera al futbolista autor del delito sin tener en cuenta la supuesta “delegación”. “Tal dominio del devenir delictivo no desaparece, como pretende el recurrente, por delegar actuaciones en otros sujetos, si conserva la competencia para recabar la información de su cumplimiento por el delegado y si puede revocar la delegación”, y también condena a su padre como cooperador necesario.

Capítulo de conclusiones
Son varias las conclusiones que podemos extraer de esta interesante sentencia del Tribunal Supremo:
1. Nunca va a quedar exonerado de la pena correspondiente un obligado tributario que cometa un delito de defraudación, por mucha delegación de funciones o de responsabilidades que realice en bufetes de mayor o menor prestigio y por elevados que sean los honorarios que a estos les paguen.
2. A los asesores fiscales les puede alcanzar la responsabilidad penal, no como autores (salvo situaciones muy extremas), pero sí como partícipes en calidad de inductores, cooperadores necesarios o cómplices.
3. Por ello, nunca reiteraremos lo suficiente la importancia que tiene para el asesor fiscal el documentar adecuadamente sus consejos y recomendaciones y advertir debidamente de los riesgos que puede incurrir el contribuyente, entregando copia al cliente y conservando evidencia de ello.